30.4.2009

Päätös, josta valitetaan

Oulun hallinto-oikeuden päätös 30.5.2008 nro 08/0291/1

Asian aikaisempi käsittely

X:n kaupungista olevan A:n verovuodelta 2004 toimitetussa verotuksessa on hylätty vaatimus kotitalousvähennyksen myöntämisestä siltä osin kuin kustannukset ovat syntyneet oman kodin remontoimisesta suoritetuista työkustannuksista.

Verotuksen oikaisulautakunta on päätöksellään 27.7.2006 hyväksynyt kotitalousvähennykseen oikeuttaviksi työkustannuksiksi puolet esitetyistä työkustannuksista hyläten vaatimuksen enemmälti.

A ja hänen puolisonsa ovat ostaneet 1.11.2004 omakotitalon. Omakotitaloon on teetetty laaja remontti vuosina 2004 ja 2005. Työt on tehnyt toiminimi Y. Yritys on kuulunut ennakkoperintärekisteriin. Oikaisuvaatimuksessa annetun selvityksen mukaan talon kylmänä olevaan ullakkoon on tehty kolme huonetta, pieni wc ja vaatehuone, joiden pohjapinta-ala on yhteensä noin 50 neliömetriä. Alakerrassa on muutettu huonejärjestystä tekemällä kulkuaukko vanhasta kylmästä eteisestä olohuoneeseen sekä tekemällä portaat alakerrasta yläkertaan. Rakenteita on uusittu osittain kosteuden aiheuttamien vaurioiden vuoksi. Lisäksi talon alkuperäiset sähkötyöt on jouduttu uusimaan. Talon alkuperäisen irtopatteri- ja uunilämmityksen tilalle on tehty suora sähkölämmitys. Sisätilojen pintamateriaalit, keittiökalusteet ja lattiapinnat on uusittu täysin. Vanha lattiapohja on säilytetty. Sauna- ja pesuhuonetilat on jouduttu uusimaan täysin remontin yhteydessä havaitun homevaurion vuoksi. A:n oman arvion mukaan puolet työkustannuksista on kohdistunut kylmän ullakkotilan muuttamiseen lämpimäksi ja toinen puoli muihin remonttitöihin. A:n toimittamien laskujen mukaan työnosuudet edellä mainittuihin remontteihin ovat vuonna 2004 olleet yhteensä 3 885,09 euroa.

Oikaisulautakunta on katsonut, että vähennys myönnetään vain alakerran remonttikustannusten osalta. Kylmän ullakkotilan muuttaminen lämpimäksi rinnastetaan uudisrakentamiseen eikä sen osalta oikeutta kotitalousvähennykseen ole.

Veroasiamies on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että kotitalousvähennys on poistettava siltä osin, kuin vähennystä on myönnetty A:n asunnon remontoimisesta aiheutuneiden kustannusten perusteella. Ottaen huomioon A:n omistamaan rakennukseen tehdyt muutostyöt ja kustannukset, kyse on ollut kokonaisuudessaan uudisrakentamiseen verrattavasta rakentamisesta, josta kotitalousvähennystä ei voida myöntää.

Verovelvollinen on ostanut yhdessä puolisonsa kanssa X:n kaupungissa vuokratontilla sijaitsevan omakotitalon 48 400 euron kauppahinnalla. Osoitetietojen perusteella verovelvollinen on muuttanut yhdessä puolisonsa kanssa heti kaupanteon jälkeen asumaan ostettuun taloon. Taloon on suoritettu vuosien 2004-2005 täydellinen sisätilojen remontti, kivijalan lisälämmöneristäminen / suojaus ja aloitettiin ullakkotilojen rakentaminen. Suoritetun remontin kokonaiskustannukset ovat olleet noin 100 000 euroa, josta määrästä noin 20 000 euroa realisoituu maksettavaksi vasta myöhempinä vuosina. Suoritetussa remontissa asunto on uudistettu sisätilojen osalta käytännössä täysin. Näin ollen kysymys on uudisrakentamiseen verrattavasta rakentamisesta ja siten vähennyskelvottomasta työstä.

Hallinto-oikeus on hylännyt veroasiamiehen valituksen. Perusteluinaan hallinto-oikeus on lausunut seuraavasti:

Tuloverolain 127 a §:n 1 momentin (1162/2002) mukaan verovelvollinen saa vähentää verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä (kotitalousvähennys) . Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon tai vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö. Vähennys on enintään 1 150 euroa vuodessa, ja se myönnetään vain siltä osin kuin lain 127 b §:ssä tarkoitettu vähennettävä osa kustannuksista ylittää 100 euroa. Lain 127 b §:n 2 kohdassa (1162/2002) on säädetty, että verovelvollinen saa vähentää kotitalousvähennykseen oikeuttavasta työstä ennakkoperintälain (1118/1996) 25 §:ssä tarkoitetulle ennakkoperintä- rekisteriin merkitylle veronalaista toimintaa harjoittavalle maksetusta työkorvauksesta 60 prosenttia.

A on puolisonsa kanssa ostanut 1.11.2004 X:n kaupungissa sijaitsevan omakotitalon 48 400 euron kauppahinnalla. Väestötietojärjestelmästä saatavan tiedon mukaan asuinkäyttöön tarkoitettu rakennus on valmistunut vuonna 1960. Asunnossa on tehty laaja remontti vuosina 2004-2005, josta aiheutuneisiin työkustannuksiin A on hakenut kotitalousvähennystä. A:n oikaisuvaiheessa antaman selvityksen mukaan talon kylmänä olevaan ullakkoon on tehty kolme huonetta, pieni wc ja vaatehuone, joiden pohjapinta-ala on yhteensä noin 50 neliömetriä. Alakerrassa on muutettu huonejärjestystä tekemällä kulkuaukko vanhasta kylmästä eteisestä olohuoneeseen sekä tekemällä portaat alakerrasta yläkertaan. Rakenteita on uusittu osittain kosteuden aiheuttamien vaurioiden vuoksi. Lisäksi talon alkuperäiset sähkötyöt on jouduttu uusimaan. Talon alkuperäisen irtopatteri- ja uunilämmityksen tilalle on tehty suora sähkölämmitys. Sisätilojen pintamateriaalit, keittiökalusteet ja lattiapinnat on uusittu täysin. Vanha lattiapohja on säilytetty. Sauna- ja pesuhuonetilat on jouduttu uusimaan täysin remontin yhteydessä havaitun homevaurion vuoksi. Remontin kokonaiskustannukset ovat noin 100 000 euroa. Oikaisulautakunta on pitänyt remonttia kotitalousvähennykseen oikeuttavana lukuunottamatta kylmän ullakkotilan muuttamista lämpimäksi, jonka osuudeksi on arvioitu puolet työkustannuksista.

Ratkaistavana oikeuskysymyksenä on se, onko A:n omakotitaloon tehtyä remonttia pidettävä kunnossapito- tai perusparannustyönä, joka oikeuttaa kotitalousvähennyksen saamiseen, vai onko se katsottava uudisrakentamiseksi tai siihen verrattavaksi rakentamiseksi, jolloin kotitalousvähennykseen ei ole oikeutta.

Aikaisemmin voimassa ollutta kotitalousvähennystä käsittelevää tuloverolain 127 a §:ää (24.11.2000/995) koskevan hallituksen esityksen (HE 140/2000 vp) perusteluissa on todettu, että vähennykseen oikeuttaisi muun ohella verovelvollisen asunnon ja vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö, jonka avulla voidaan edistää omatoimista asuntojen ylläpitotoimintaa. Verovuosina 1997-2000 väliaikaisesti voimassa olleen kotitaloustyön väliaikaisesta verotuksesta annettua lakia koskevan hallituksen esityksen (HE 85/1997 vp) yksityiskohtaisissa perusteluissa esimerkkinä kunnossapito- ja perusparannustyöstä on pidetty keittiöremonttia. Sitä vastoin uuden rakennuksen rakennustyötä ei ole pidetty vähennykseen oikeuttavana.

Vuonna 2004 voimassa olleessa Verohallituksen 3.7.2003 antamassa ohjeessa Dnro 881/32/2003 perusparannus- ja kunnossapitotyönä on pidetty esimerkiksi keittiön, kylpyhuoneen ja muiden huoneiden sekä sauna- ja kellaritilojen remonttia mukaan lukien sähkö- ja putkityöt. Tämän lisäksi kotitalousvähennykseen oikeuttavana kunnossapito- ja perusparannustyönä on pidetty vuoden 2004 verotusta toimitettaessa voimassa olleen Verohallituksen 3.3.2005 antaman ohjeen Dnro 201/32/2005 mukaan lämmitysjärjestelmien uusimista, parantamista ja korjaamista. Mainittujen ohjeiden mukaan kotitalousvähennystä sovellettaessa uudisrakentamiseen verrattavaa korjausta, joka ei oikeuta kotitalousvähennykseen, on esimerkiksi asunnon tai rakennuksen laajennus, aikaisemman kylmä- tai varastotilan muuttaminen asumiskäyttöön sopivaksi tai sisätilojen täydellinen uusiminen.

Kun otetaan huomioon remontin laadusta sekä kunnossapito- ja perusparannustyö- sekä uudisrakentamiskäsitteen sisällöstä lausuttu, hallinto-oikeus katsoo, että A:n teettämää, seinä- ja lattiapintojen kunnostamiseen ja kylpyhuoneen, saunan sekä keittiön modernisointiin painottunutta remonttia on pidettävä oikaisulautakunnan hyväksymältä osalta luonteeltaan pikemminkin asunnon omatoimista ylläpitotoimintaa edistävänä kunnossapito- ja perusparannustyönä kuin uudisrakentamisena tai siihen verrattavissa olevana rakentamisena. Näin ollen veroasiamiehen valituksen hyväksymiseen ei ole syytä.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt valitusluvan ja tutkinut asian. Korkein hallinto-oikeus hylkää valituksen. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei muuteta.

Tuloverolain 127 a §:n 1 momentin (1162/2002) mukaan verovelvollinen saa vähentää verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä (kotitalousvähennys). Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon ja vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö. Vähennys on enintään 1 150 euroa vuodessa, ja se myönnetään vain siltä osin kuin lain 127 b §:ssä tarkoitettu vähennettävä osa kustannuksista ylittää 100 euroa. Lain 127 b §:n 2 kohdassa (1162/2002) on säädetty, että verovelvollinen saa vähentää kotitalousvähennykseen oikeuttavasta työstä ennakkoperintälain (1118/1996) 25 §:ssä tarkoitetulle ennakkoperintärekisteriin merkitylle veronalaista toimintaa harjoittavalle maksetusta työkorvauksesta 60 prosenttia.

A on puolisonsa kanssa ostanut 1.11.2004 X:n kaupungissa sijaitsevan omakotitalon 48 400 euron kauppahinnalla. Verohallinnon tietojärjestelmästä saatavan tiedon mukaan omakotitalo on valmistunut vuonna 1955 ja sen pinta-ala on 114 neliömetriä. A:n mukaan talo on alun perin rakennettu 1940-luvulla ja rakennuspiirustusten mukaan talon kerrosala on 158 neliömetriä. Asunnossa on tehty laaja remontti vuosina 2004-2005, josta aiheutuneisiin työkustannuksiin A on hakenut kotitalousvähennystä. A:n oikaisuvaiheessa antaman selvityksen mukaan talon kylmänä olevaan ullakkoon on tehty kolme huonetta, pieni wc ja vaatehuone, joiden pohjapinta-ala on yhteensä noin 50 neliömetriä. Alakerrassa on muutettu huonejärjestystä tekemällä kulkuaukko vanhasta kylmästä eteisestä olohuoneeseen sekä tekemällä portaat alakerrasta yläkertaan. Rakenteita on uusittu osittain kosteuden aiheuttamien vaurioiden vuoksi. Lisäksi talon alkuperäiset sähkötyöt on jouduttu uusimaan. Talon alkuperäisen irtopatteri- ja uunilämmityksen tilalle on tehty suora sähkölämmitys. Sisätilojen pintamateriaalit, keittiökalusteet ja lattiapinnat on uusittu täysin. Vanha lattiapohja on säilytetty. Sauna- ja pesuhuonetilat on jouduttu uusimaan täysin remontin yhteydessä havaitun homevaurion vuoksi. Remontin kokonaiskustannukset ovat noin 100 000 euroa. Sekä oikaisulautakunta että hallinto-oikeus ovat pitäneet remonttia kotitalousvähennykseen oikeuttavana lukuun ottamatta kylmän ullakkotilan muuttamista lämpimäksi, jonka osuudeksi on arvioitu puolet työkustannuksista.

Ratkaistavana oikeuskysymyksenä on se, onko A:n omakotitaloon tehtyä muuta remonttia kuin kylmän ullakkotilan muuttamista lämpimäksi pidettävä kunnossapito- tai perusparannustyönä, joka oikeuttaa kotitalousvähennyksen saamiseen, vai onko se katsottava uudisrakentamiseksi tai siihen verrattavaksi rakentamiseksi, jolloin kotitalousvähennykseen ei ole oikeutta.

Aikaisemmin voimassa ollutta kotitalousvähennystä käsittelevää tuloverolain 127 a §:ää (24.11.2000/995) koskevan hallituksen esityksen (HE 140/2000 vp) perusteluissa on todettu, että vähennykseen oikeuttaisi muun ohella verovelvollisen asunnon ja vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö, jonka avulla voidaan edistää omatoimista asuntojen ylläpitotoimintaa. Verovuosina 1997-2000 väliaikaisesti voimassa olleen kotitaloustyön väliaikaisesta verotuksesta annettua lakia koskevan hallituksen esityksen (HE 85/1997 vp) yksityiskohtaisissa perusteluissa esimerkkinä kunnossapito- ja perusparannustyöstä on pidetty keittiöremonttia. Sitä vastoin uuden rakennuksen rakennustyötä ei ole pidetty vähennykseen oikeuttavana.

Kun otetaan huomioon remontin laatu ja se, että A on asiassa saadun selvityksen mukaan perheineen muuttanut asumaan omaan ja perheensä asumiskäyttöön tarkoitettuun taloon heti kaupanteon jälkeen sekä asunut talossa koko suoritetun perusparannuksen ajan, on A:n teettämää alakerran remonttia pidettävä luonteeltaan asunnon omatoimista ylläpitotoimintaa edistävänä kunnossapito- ja perusparannustyönä eikä uudisrakentamisena tai siihen verrattavissa olevana rakentamisena.

Näillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Olof Olsson, Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Eila Rother ja Anja Sahla. Asian esittelijä Satu Määttänen.